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CONTABILIDADE AMBIENTAL COMO SISTEMA DE INFORMAÇÕES
CONTABILIDADE
AMBIENTAL COMO SISTEMA DE INFORMAÇÕES
AUTORIA: Maria Elisabeth Pereira Kraemer
Contadora,
CRC/SC nº 11.170, Professora e Integrante da Equipe de Ensino e Avaliação
na Pró-Reitoria de Ensino da UNIVALI – Universidade do Vale do
Itajaí. Mestre em Relações Econômicas Sociais e Internacionais
pela Universidade do Minho-Portugal. Doutoranda em Ciências Empresariais
pela Universidade do Museu Social da Argentina. Integrante da Corrente Científica
Brasileira do Neopatrimonialismo e da ACIN – Associação
Científica Internacional Neopatrimonialista.
E-mail:
beth.kraemer@terra.com.br
TELEFONE/FAX: (0XX) 47-3446558
Para
baixar o artigo completo, com figuras e quadros, acesse: http://www.gestaoambiental.com.br/kraemer.php
RESUMO
Até algum tempo atrás, as organizações
preocupavam-se apenas com a eficiência dos sistemas produtivos. Em curto
espaço de tempo, essa noção revelou-se equivocada, porque
ficou evidente que o contexto de atuação das empresas tornava-se
a cada dia mais complexo e que o processo decisório sofreria restrições
cada vez mais severas. Um dos componentes importantes dessa reviravolta nos
modos de pensar e agir, foi o crescimento da consciência ecológica,
na sociedade, no governo e nas próprias empresas, que passaram a incorporar
essa orientação em suas estratégias. Neste contexto, a
Contabilidade, deve evidenciar as medidas adotadas e os resultados alcançados
pela empresa no processo de proteção e preservação
do meio ambiente, já que a mesma é responsável pela comunicação
entre a empresa e a sociedade. A Contabilidade, principal sistema de informação
de uma empresa, não pode, nos dias atuais, desconhecer essa realidade,
não pode ficar à margem dessas preocupações. Partindo
dessa premissa, é que este trabalho está enfocando o seguinte:
A empresa e a questão ambiental; Posicionamento da empresa em relação
a questão ambiental; Como deverá ser a contabilidade ambiental;
Aplicações e procedimentos contábeis, abordando despesas,
ativos e passivos ambientais, Notas Explicativas, Relatório da administração,
Auditoria ambiental e a Contabilidade como sistema de informações
quanto a postura ambiental.
1
- INTRODUÇÃO
A contabilidade é conhecida como um sistema
de informações formal e estruturado, tendo como um dos objetivos
principais, informar para o controle do patrimônio, avaliação
de desempenho e tomada de decisão. Para isto precisa de um corpo de conceitos
e de uma metodologia que possam representar, de modo objetivo, os eventos econômicos
ocorridos nas empresas.
Portanto, o ambiente em que esses eventos estão
ocorrendo está sendo interferido por variáveis que não
eram objeto de classificação conceitual e metodológica
pela contabilidade, como é o caso da questão ambiental.
Sendo assim, faz-se necessário que a contabilidade,
como instrumento de informações para a tomada de decisões,
possa desenvolver e incorporar em seus conceitos e métodos formas de
registrar e mensurar os eventos econômicos relativos ao meio ambiente.
2
- A EMPRESA E A QUESTÃO AMBIENTAL
A questão ambiental está se tornando
cada vez mais matéria obrigatória das agendas dos executivos.
A internacionalização dos padrões de qualidade ambiental
descritos na série ISO 14000, a globalização dos negócios,
a conscientização crescente dos atuais consumidores e a disseminação
da educação ambiental nas escolas permitem antever que a exigência
futura que farão os consumidores em relação à preservação
do meio ambiente e à qualidade de vida deverão intensificar-se.
Neste contexto, as organizações
deverão, incorporar a variável ambiental no aspecto de seus cenários
e na tomada de decisão, mantendo com isso uma postura responsável
de respeito à questão ambiental.
Empresas experientes identificam resultados econômicos
e resultados estratégicos do engajamento da organização
na causa ambiental. Estes resultados não se viabilizam de imediato, há
necessidade de que sejam corretamente planejados e organizados todos os passos
para a interiorização da variável ambiental na organização
para que ela possa atingir o conceito de excelência ambiental, trazendo
com isso vantagem competitiva.
Os dez passos necessários para a excelência
ambiental segundo ELKINGTON & BURKE, apud DONAIRE (1999; p.50) são
os seguintes:
"1 - Desenvolva e publique uma política
ambiental.
2 - Estabeleça metas e continue a avaliar
os ganhos.
3 - Defina claramente as responsabilidades ambientais
de cada uma das áreas e do pessoal administrativo (linha de assessoria).
4 - Divulgue interna e externamente a política,
os objetivos e metas e as responsabilidades.
5 - Obtenha recursos adequados.
6 - Eduque e treine seu pessoal e informe os
consumidores e a comunidade.
7 - Acompanhe a situação ambiental
da empresa e faça auditorias e relatórios.
8 - Acompanhe a evolução da discussão
sobre a questão ambiental.
9 - Contribua para os programas ambientais da
comunidade e invista em pesquisa e desenvolvimento aplicado à área
ambiental.
10 - Ajude a conciliar os diferentes interesses
existentes entre todos os envolvidos: empresa, consumidores, comunidade, acionistas
etc."
A primeira dúvida que surge quando considerarmos
a questão ambiental do ponto de vista empresarial é sobre o aspecto
econômico. Qualquer providência que venha a ser tomada em relação
à variável ambiental, a idéia é de que aumenta as
despesas e o conseqüente acréscimo dos custos do processo produtivo.
DONAIRE (1999; p.51) refere que "algumas
empresas, porém, têm demonstrado que é possível ganhar
dinheiro e proteger o meio ambiente mesmo não sendo uma organização
que atua no chamado 'mercado verde', desde que as empresas possuam certa dose
de criatividade e condições internas que possam transformar as
restrições e ameaças ambientais em oportunidades de negócios."
Neste contexto de oportunidades o mesmo autor
cita a reciclagem de materiais que tem trazido uma grande economia de recursos
para as empresas; o reaproveitamento dos resíduos internamente ou sua
venda para outras empresas; o desenvolvimento de novos processos produtivos
com a utilização de tecnologias mais limpas ao ambiente; o desenvolvimento
de novos produtos para um mercado cada vez maior de consumidores conscientizados
com a questão ecológica, geração de materiais de
grande valor industrial a partir do lodo tóxico, estações
portáteis de tratamento, miniusinas para uso de pequenas empresas e o
aparecimento de um mercado de trabalho promissor ligado à variável
ambiental que deverá envolver auditores ambientais, gerentes de meio
ambiente, advogados ambientais, bem como o incremento de novas funções
técnicas específicas.
2.1
- Posicionamento da empresa em relação a questão ambiental
De acordo com NORTH, apud DONAIRE (1999; p.53),
para a avaliação correta da posição da empresa há
a necessidade de considerar as seguintes variáveis:
a) Ramo de atividade da empresa: - pode ser considerado
a primeira vista o indicador mais importante da ameaça que a organização
pode causar ao meio ambiente e dos custos que se fazem necessários para
atender às exigências da regulamentação ambiental.
Os setores industriais mais poluentes de acordo com Comissão Mundial
sobre Meio Ambiente e Desenvolvimento são: as indústrias químicas,
de papel e celulose, de ferro e aço, de metais não ferrosos (por
ex: alumínio), de geração de eletricidade, de automóveis
e de produtos alimentícios.
b) Produtos: - a empresa é conceituada
pelos produtos que fabrica. Portanto, produtos obtidos de matérias-primas
renováveis ou recicláveis, que não agridem o meio ambiente
e que têm baixo consumo de energia devem ter a preferência das organizações
engajadas na causa ambiental.
c) Processo: - os objetivos para um processo
ser considerado ambientalmente amigável são: poluição
zero; nenhuma produção de resíduos; nenhum risco para os
trabalhadores; baixo consumo de energia; e eficiente uso dos recursos.
d) Conscientização ambiental; -
as empresas que não são conscientizadas em relação
a causa ambiental podem ser pegas de surpresa pelos concorrentes que eventualmente
já incorporam essa variável em seu processo de tomada de decisão
e na avaliação de seus cenários e que poderão tirar
vantagens desse seu pionerismo.
e) Padrões ambientais: - quanto maior
a pressão social mais restrita é sua legislação
ambiental. Nos países onde as restrições ambientais são
mais severas como Japão, Alemanha, Suécia etc., suas organizações
desenvolveram excelentes oportunidades de novos negócios, relacionados
com a questão ambiental, que atualmente estão inclusive exportando
know-how para outros países.
f) Comprometimento gerencial (linha e staff):
- este comprometimento dissemina no seio da organização a formação
de um clima propício ao surgimento de esquemas e círculos de qualidade
ambientais, bancos de sugestões, auditorias etc., que se traduzem em
uma contínua busca de melhorias.
g) Capacitação do pessoal: - o
comprometimento com a preservação do meio ambiente exige que a
empresa enfrente eficientemente este desafio. Baixos níveis de poluição
podem estar ligados a novos equipamentos, tecnologias mais novas que podem provocar
mudanças nos processos e produtos. Além dos investimentos em novas
máquinas, instalações e equipamentos, tal posição
implica a existência de um pessoal competente e treinado que seja capaz
de transformar os planos idealizados em ações efetivas e eficazes.
h) Capacitação da área de
P&D: - as empresas que são orientadas ambientalmente têm demonstrado
ser capazes de antecipar e reagir rapidamente às mudanças do mercado
e à legislação ambiental. Portanto as organizações
que possuem na área de P&D, equipes flexíveis e criativas,
que se caracterizam por ciclos curtos de desenvolvimento de processos e produtos
e que estão atualizadas com as informações sobre novas
tecnologias, podem não só viabilizar a causa ambiental internamente,
mas também transformar este know-how em atividades de consultoria para
outras empresas, desenvolvendo dessa forma grandes oportunidades de negócios.
i) Capital: - a empresa não sabe se os
investimentos realizados com a questão ambiental será rentável,
pois muitas vezes pode levar muito tempo para conseguir o retorno desse investimento.
Como o retorno do investimento não pode
ser previsto em termos determinísticos, sempre haverá necessidade
de aporte de capitais próprios ou de terceiros para que a empresa se
integre na causa ambiental.
Para minimizar estes impactos, as empresas poderão
negociar com órgãos governamentais, resultando em, cronogramas
mais amplos, onde poderão viabilizar ao longo do tempo objetivos difíceis
de ser alcançados no curto prazo.
3
-COMO DEVERÁ SER A CONTABILIDADE AMBIENTAL
A contabilidade vista como um sistema de informação
da situação e da evolução patrimonial, econômica
e financeira da empresa, deve incluir em seus relatórios, todos os dados
relacionados ao meio ambiente, facilitando o acesso a mais esta informação
ao seu grande número de usuários, auxiliando-os no processo de
tomada de decisão.
A contabilidade entendida como meio de fornecer
informações deveria buscar responder a este novo desafio, atendendo
aos usuários interessados na atuação das empresas sobre
o meio ambiente, subsidiando o processo de tomada de decisão.
O contador deve participar de forma ativa, neste
processo de planejamento, avaliação e controle das questões
ambientais, registrando e divulgando as medidas adotadas e os resultados alcançados.
RIBEIRO (1992; p.64) diz que "sob este aspecto
a informação abrangeria os investimentos realizados, seja em nível
de aquisição de bens permanentes, despesas do exercício
em curso ou obrigações contraídas em prol do meio ambiente,
como também as medidas empreendidas para recuperação e
preservação do mesmo; assim a contabilidade estaria cumprindo
sua função social ao refletir as ações da empresa
que visem estes objetivos".
É importante ressaltar que se o contador
ficar ausente nesse processo pode de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994;
p.25) "resultar em uma omissão de sua maior responsabilidade, que
é a de fornecer informações aos mais diversos usuários,
e que, se não cumprida, será realizada por profissional de outra
área".
A 7ª Reunião da ONU evidenciou as
normas contábeis sobre a contabilização dos elementos de
proteção e recuperação ambientais e sobre o nível
de divulgação adequado. IPECAFI apud RIBEIRO (1992; p. 67) faz
a seguinte observação sobre a evolução da normatização
contábil: "É interessante verificar a evolução
das exigências com relação à divulgação
de informações sobre o que a empresa esteja gastando ou sendo
obrigada as gastar quer na forma de investimentos ou de despesas com relação
ao controle do meio ambiente mais do que uma contabilidade de gastos ambientais
é a idéia do 'environmental accountability'. Essa 'tomada de contas'
dos gastos com o meio ambiente parece estar tomando corpo nas sociedades de
inúmeros países de várias regiões do mundo".
Sabemos que não é fácil
identificar as alternativas, nem fazer escolhas corretas sobre métodos
a serem utilizados; mas MARTINS & DE LUCA (1994; p.25) referem que "os
contadores tem condições técnicas para buscar soluções
a atender a essas novas necessidades dos usuários da contabilidade.".
O que dificulta a evolução da Contabilidade
Ambiental é a resistência dos empresários em reconhecer
sua responsabilidade perante a sociedade, dado que isto viria onerá-los.
ESTES apud RIBEIRO (1992;.p.69) menciona que
"os contadores, como os demais cidadões e profissionais (engenheiros,
economistas, advogados, médicos e outros) têm a responsabilidade
de contribuir para solucionar os problemas ambientais". O mesmo autor cita
que estas responsabilidades e capacidades podem ser divididas em três
categorias: "determinação de custos (com consideração
especial para os custos sociais); serviços de gerência; e serviços
de informação".
3.1
- Aplicação dos procedimentos contábeis
As informações não-financeiras
das atividades da empresa relacionadas com o meio ambiente, como por exemplo
citado por MARTINS & DE LUCA (1994; p.26) "sobre o produto, sua utilidade,
como interfere ou interage junto ao meio ambiente e o destino dado ao seu resíduo
final pelos consumidores podem ser apresentadas no Relatório da Administração
ou no Balanço Social".
Quanto ao Relatório da Administração
TINOCO (1994; p.29) recomenda que deve-se incluir as seguintes informações:
"a) as classes de questões ambientais
que se aplicam à empresa e seu ramo de atividades;
b) as medidas e programas formalmente estabelecidos
pela empresa em relação com as iniciativas de proteção
do meio ambiente;
c) as melhoras introduzidas em grau de importância
desde que se adotaram as medidas nos últimos anos;
d) as metas em matérias de emissão
de poluentes em que a empresa se tem fixado e o resultado alcançado;
e) o resultado da empresa nas medidas de proteção
do meio ambiente por imposição legal;
f)os efeitos financeiros e operacionais das medidas
de proteção ao meio ambiente sobre os gastos de capital no atual
exercício e a provisão em exercícios futuros".
Já no Balanço Social são
apresentados em geral, os resultados do desempenho social da empresa e avaliadas
as relações ocorridas entre esses resultados e a sociedade. As
informações de natureza social apresentadas no Balanço
Social, segundo MARTINS & DE LUCA (1994 p;.26) tais como níveis de
emprego, relações e formações profissionais, condições
de higiene e segurança no trabalho, proteção ao meio ambiente
e distribuição da riqueza criada pela empresa, complementam as
tradicionais demonstrações contábeis.
Os mesmos autores continuam dizendo que, as informações
de natureza financeira relativas ao meio ambiente podem facilmente ser divulgadas
no corpo das atuais demonstrações contábeis, de forma segregada
dos demais itens referentes à atividade operacional da empresa. Fazendo
parte desse conjunto de informações os elementos de custos, despesas,
bens permanentes e obrigações decorrentes do processo de proteção
e recuperação do meio ambiente.
Para TINOCO (1994; p. 26) o Balanço Social,
pode, às vezes comportar informações físicas e monetárias.
O fulcro de tal apresentação é duplo:
a) os reportes entre dados físicos e dados
monetários devem permitir acumular, ao menos parcialmente, as insuficiências
em matéria de avaliação.
b) a colocação, em paralelo, dos
dois sistemas de dados permite evidenciar os custos específicos que representam
os investimentos antipoluição segundo os setores.
3.2
- Despesas
MARTINS (1995; p.93), refere que o Princípio
do Confronto das despesas com as Receitas nos seus respectivos períodos
contábeis está definido da seguinte forma: "Toda despesa
diretamente delineável com as receitas reconhecidas, em determinado período,
com as mesmas deverá ser confrontada; os consumos ou sacrifícios
de ativo (atuais ou futuros) realizados em determinado período e que
não puderem ser associados à receita do período nem às
dos períodos futuros, deverão ser descarregados como despesa do
período em que ocorrerem....".
IUDÍCIBUS (1993; p.133) diz que "despesas,
em sentido restrito, representa a utilização ou o consumo de bens
e serviços no processo de produzir receitas. Note que a despesa pode
referir-se a gastos efetuados no passado, no presente ou que serão realizadas
no futuro. De formas geral, podemos dizer que o grande fato gerador de despesas
é o esforço continuado para produzir receita....".
Portanto despesas são os recursos consumidos,
na forma de bens ou serviços necessários à produção
de receitas em um dado período, independente da forma ou momento do desembolso.
Segundo RIBEIRO (1992; p.78) "estes recursos,
necessários à obtenção de receitas são tradicionalmente
divididos entre custos e despesas. Adotaremos o conceito genérico de
que custos são aqueles relacionados ao processo de produção,
enquanto despesas são aqueles relativos à administração
da empresa como um todo".
Os custos e despesas destinados à preservação
ambiental ocorrem em conexão com o processo produtivo e/ou em decorrência
deste, portanto devem ser destacados em grupo específico da Demonstração
de Resultado do Exercício e compor-se de custos de insumos e de mão-de-obra
necessários à proteção, preservação
e recuperação do meio ambiente, bem como da amortização
dos gastos capitalizados, além das taxas de preservação
ou multas impostas pelas legislações ambientais, conforme MARTINS
& DE LUCA (1994;. p. 26).
São considerados custos e despesas ambientais,
de acordo com RIBEIRO (1992;. p.80): o valor dos insumos, mão-de-obra,
amortização de equipamentos e instalações necessários
ao processo de preservação, proteção e recuperação
do meio ambiente, bem como serviços externos e os gastos para realização
de estudos técnicos sobre a metodologia e procedimentos adequados.
Para reconhecimento desses gastos observa-se
dois aspectos: 1 - os gastos necessários à recuperação
e reparação de danos causados ao meio ambiente têm o seu
fato gerador em momentos passados. Esses gastos devem ser contabilizados no
exercício em que têm início as atividades de recuperação;
é necessário trabalhar para o devido provisionamento durante o
período da produção responsável pelos danos a serem
reparados e 2 - os gastos para preservação, redução
ou eliminação da poluição que ocorre simultaneamente
ao processo produtivo; estes devem ser alocados como custos necessários
à produção da receita do período, segregadamente.
Tem-se ainda os custos prévios que devem
ser alocados, ainda que de forma aproximada, ao processo produtivo ou período
que irão beneficiar. RIBEIRO (1992;. p.81) argumenta que estes custos
poderiam ser apurados em decorrência da aplicação concreta
de meios para evitar ou diminuir a poluição em períodos
posteriores, ou através de estimativas dos custos que seriam necessários
à correção dos efeitos dos poluentes produzidos, cujo fato
gerador fosse pertinente ao exercício em curso.
Outros tipos de custo são os de estudos
para avaliar as características geográficas da área afetada,
composição e extensão dos poluentes produzidos, materiais
e tecnologias, além da extensão de tempo necessária à
realização dos trabalhos. Como estes estudos são elaborados
previamente, os custos podem ser alocados aos períodos pertinentes com
a evolução do estudo, ao passo que, quando realizados em função
de prejuízos já causados, seus custos seriam alocados aos resultados
do período em curso.
RIBEIRO (1992; p.82) diz que existe ainda o custo
decorrente do monitoramente da recuperação ou preservação
ambiental, existindo simultaneamente à atividade econômica explorada,
e, portanto, deveria ser regularmente contabilizado, segregadamente, em contrapartida
aos rendimentos obtidos no período. Hoje é comum às industrias
extrativistas, nucleares, e de exploração de carvão e óleo.
3.3
- Ativos ambientais
MARTINS (1972; p.30) refere que "ativo é
o futuro resultado econômico que se espera obter de um agente". Já
JUNIOR (1999;. p.6) diz que "um ativo é um recurso controlado por
uma empresa que surge de eventos passados e de onde são esperados futuros
fluxos de benefícios econômicos diretos ou indiretos para a empresa,
através de: aumento da capacidade ou aumento da segurança ou eficiência
de outros ativos próprios da empresa; redução ou prevenção
de provável contaminação ambiental resultante de futuras
operações; ou, ainda, conservação do meio ambiente.
Esse tipo de gasto deve ser capitalizado, na forma de imobilizado ou diferido,
se atender aos critérios de reconhecimento como um ativo, para apropriação
nos períodos em que gere benefícios econômicos futuros".
Portanto, ativos ambientais, são todos
os bens da empresa que visam à preservação, proteção
e recuperação ambiental e devem ser segregados em linha à
parte no Balanço Patrimonial, conforme MARTINS & DE LUCA (1994;.
p.26) para permitir ao usuário melhor avaliação das ações
ambientais da empresa. São ativos ambientais:
Estoques: são os insumos em almoxarifado
adicionáveis ao processo produtivo para eliminar, reduzir, controlar
os níveis de emissão de resíduos, ou materiais para recuperação
ou reparos de ambientes afetados.
Imobilizado: os investimentos realizados na aquisição
de bens que viabilizam a redução de resíduos poluentes
durante o processo de obtenção de receitas e cuja vida útil
se prolongue além do término do exercício social, como
por exemplo: máquinas, equipamentos, instalações, etc.
Diferido: investimentos em pesquisa e desenvolvimento
de tecnologia no longo prazo, que de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994;.
p.26) quando estes puderem ser claramente relacionados com receitas futuras
de períodos específicos.
Provisão para desvalorização:
RIBEIRO (1992. p.92) refere que os ativos tangíveis e intangíveis,
particularmente os não monetários, estão sujeitos à
ação ambiental. Consequentemente, seus valores podem sofrer alterações
por ganho ou perda do valor econômico, alterando o real potencial econômico
da empresa.
Portanto, para qualquer elemento do ativo tangível
que tenha a extinção de sua vida útil acelerada ou a direta
redução de seu valor econômico, no caso de terrenos ou estoques,
em função de alterações do meio ambiente, deveria
ser constituídas, de forma segregada, uma conta de provisão para
registrar sua desvalorização, evidenciando-se nas notas explicativas
sua origem e natureza.
Goodwill: MONOBE apud RIBEIRO (1992; p.94) define
Goodwill como a diferença entre o valor atual da empresa como um todo,
em termos de capacidade de geração de lucros futuros, e o valor
econômico dos seus ativos. Retrata o potencial econômico da empresa
não registrado pela contabilidade, mas seria incluido no preço
em uma negociação de venda.
Para RIBEIRO (1992; p. 94) o goodwill poderá
se formar a partir da expectativa de lucros acima do que seria normal em decorrência
de reputação junto aos clientes, fornecedores, empregados, comunidade,
vantagens quanto a localização, know how etc.
Este bem, pode ter seu valor econômico
alterado em função do comportamento da empresa. No que se refere
ao meio ambiente, ou pela ação deste sobre a mesma.
3.4
- Passivos ambientais
SPROUSE e MOONITZ, apud RIBEIRO (1992; p.97)
afirmam que passivos são obrigações que exigem a entrega
de ativos ou prestação de serviços em um momento futuro,
em decorrência de transações passadas ou presentes.
Passivos ambientais, referem-se segundo MARTINS
& DE LUCA (1994; p.27) a benefícios econômicos que serão
sacrificados em função de obrigação contraída
perante terceiros para preservação e proteção ao
meio ambiente. Têm origem em gastos relativos ao meio ambiente, que podem
constituir-se em despesas do período atual ou anteriores, aquisição
de bens permanentes, ou na existência de riscos de esses gastos virem
a se efetivar (contingências).
Um passivo ambiental deve ser reconhecido conforme
JUNIOR (1999;. p. 6) quando existe uma obrigação por parte da
empresa que incorreu em um custo ambiental ainda não desembolsado, desde
que atenda ao critério de reconhecimento como uma obrigação.
Portanto, esse tipo de passivo é definido como sendo uma obrigação
presente da empresa que surgiu de eventos passados.
Despesas do exercício atual: os passivos
ambientais que se originam em despesas (insumos ou serviços necessários
à realização do processo de recuperação,
totalmente consumidos, devem ser contabilizados em contrapartida a uma conta
de resultado à medida que o fato gerador ocorre.
Resultados de exercícios anteriores: o
passivo ambiental poderá decorrer de eventos passados. Tratando-se de
fatos geradores ocorridos em exercícios anteriores e que não possam
ser atribuídos a fatos subsequentes (a recuperação de áreas
poluídas, por exemplo) RIBEIRO (1992; p.114) diz que a contrapartida
dos ajustes também deveria ser feita diretamente à conta de Resultados
do exercício em curso, dado que os Resultados de exercícios anteriores
só devem ser alterados em função de mudança de critério
contábil ou da retificação de erro imputável a determinados
exercícios anteriores.
Nesses ambos casos, os passivos ambientais deveriam
ser estimados, não havendo elementos para determinar seus valores precisos,
hipóteses em que as provisões contábeis seriam constituídas.
Estudos técnicos devem ser feitos, abrangendo
as características originais, estado atual e localização
geográfica da área afetada. A empresa poderia proceder a um levantamento
do montante de gastos a realizar, elaborando um plano de viabilização
para execução do empreendimento, sendo estes reconhecidos através
de provisões contábeis as exigibilidades envolvidas.
Essas exigibilidades verificadas na realização
de estudos necessários à recuperação e/ou proteção
ambiental de acordo com PRICE, apud RIBEIRO (1992; p. 115) são reconhecidas,
em alguns casos, à medida que tais estudos começam a apresentar
seus primeiros resultados, dada a constatação das responsabilidades
a serem cumpridas.
Na maioria dos casos, essas exigibilidades são
reconhecidas somente no ato da efetivação dos gastos. Tais gastos,
de acordo com os Princípios Contábeis, e suas respectivas exigibilidades
deveriam ser contabilizados no mesmo período que seria registrado a receita
decorrente, podendo dessa forma confrontar as receitas e despesas no mesmo período
contábil.
Ativos permanentes de natureza ambiental: os
bens adquiridos que são classificados no ativo permanente podem originar
passivo ambiental, em contrapartida a um ativo ambiental. Isto pode acontecer
segundo RIBEIRO (1992; p. 116), quando o processo de proteção,
preservação e recuperação do meio ambiente exigisse
a aquisição de equipamentos e instalações que seriam
utilizados por períodos superiores ao exercício em curso.
Esses equipamentos podem ser utilizados na recuperação
da área afetada, ou também no monitoramento pré e pós
realização do trabalho.
Riscos ambientais potenciais: RIBEIRO (1992;
p. 117), diz que quando correlacionados com riscos e incertezas a que a empresa
está sujeita, os passivos ambientais adquirem as características
das contingências, podendo decorrer de três situações:
a) iniciativa própria: quando a empresa
antecipa por iniciativa própria a ações de terceiros ou
da legislação ambiental, como eventos passados, presentes ou futuros,
reconhecendo suas obrigações.
b) reivindicações de terceiros:
Os passivos ambientais de acordo com RIBEIRO (1992; p. 119), advindos de reivindicações
de terceiros poderiam merecer tratamentos similares.
As indenizações financeiras de
restauração de bens podem ser requeridas pela comunidade externa
em decorrência de prejuízos sofridos em função das
atividades operacionais da empresa.
c)exigibilidade das legislações
ambientais: os órgãos competentes poderão verificar o grau
de responsabilidade da empresa quando esta opera de forma irregular, não
obedecendo os padrões ambientais estabelecidos, resultando em penalidades.
Fusão, cisão, incorporação,
venda e privatização: de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994;
p. 27), o valor do passivo ambiental de uma empresa tem sido objeto de grande
importância para o processo de tomada de decisões, sendo questionado
com frequência e sua evidenciação exigida por um número
cada vez maior de usuário. Entre estes, podem-se mencionar aqueles envolvidos
em processo de compra - e - venda de empresa de fusão, cisão,
incorporação, e, ainda, dos processos de privatização,
para fins de determinação do real valor econômico da empresa.
Instituições financeiras: os autores
acima referem que as instituições financeiras estão atentas
também ao passivo ambiental das empresas. Em países mais desenvolvidos,
evitam até de conceder empréstimos àquelas que apresentam
qualquer risco potencial ao meio ambiente.
3.5
- Notas explicativas
As notas sobre a política contábil
devem descrever as normas adotadas para contabilizar as medidas de proteção
do meio ambiente relativas, por exemplo, de acordo com TINOCO (1994; p.30):
a) ao reflexo nas operações do
montante relacionado com as medidas ambientais;
b) à origem do financiamento e à
política de amortização;
c) à consignação dos passivos;
d) à criação de provisões
e de reservas para atender a casos de acidentes ecológicos;
e) à divulgação da informação
sobre passivos eventuais;
f) ao critério aplicado às subvenções
oficiais.
Por intermédio do grupo de Trabalho Intergovernamental
de Especialistas em Padrões Internacionais de Contabilidade e Informação,
a ONU, vem realizando vários estudos e discutindo sobre normas e procedimentos
contábeis ao meio ambiente.
Quanto as Notas Explicativas é recomendado
a inclusão das políticas contábeis adotados para a mensuração
da proteção ambiental, como segue de acordo com MARTINS &
DE LUCA (1994; p. 27):
- inclusão nas despesas operacionais;
- capitalização e amortização;
- registro das exigibilidades;
- estabelecimento de provisões e reservas
para contingências;
- evidenciação das obrigações
contingentes;
- seguro contra danos e prejuízos; e
- tratamento dos subsídios e incentivos
(governamentais e outros).
Quando se tratar de valores materiais, recomenda-se
evidenciar:
- o total capitalizado, e o total acumulado,
juntamente com uma descrição das medidas a que se relacionam;
- o total dos gastos, subdivididos em contas
representativas do tratamento de líquido, ar, gases, sólidos,
análise e controles, reciclagens, etc.;
- efeitos do Imposto de Renda e seus reflexos
na época de realização dos dispêndios na área
ambiental; e
- o total dos subsídios e incentivos,
governamentais, ou não, recebidos no período para proteção
ambiental, juntamente com sua contrapartida.
3.6
- Relatório da administração
No Relatório da Administração,
que se ocupa em examinar e analisar a gestão, a ONU recomenda o seguinte
conteúdo, apud MARTINS & DE LUCA (1994; p. 28):
- o tipo de resíduos e seus impactos relativos
às operações da empresa;
- a política formal e os programas adotados
com relação às medidas de proteção ambiental
(nos casos em que tais políticas não existam, este fato deve ser
declarado);
- as melhorias em áreas-chaves, desde
a introdução das políticas, ou nos últimos cinco
anos, o que for mais curto;
- os objetivos fixados na área ambiental
e seu desempenho;
- a extensão em que as medidas de proteção
ambiental foram adotadas de acordo com a legislação governamental
e a extensão em que têm sido atendidas;
- problema ambiental conhecido e potencialmente
significativo, a menos que se conclua objetivamente que não é
provável sua ocorrência ou que, caso ocorra, não é
provável que seu efeito seja material;
- o efeito financeiro ou operacional das medidas
de proteção ambiental nos ganhos de capital e lucros da empresa
para o período corrente e qualquer impacto específico nos períodos
futuros.
3.7
- Auditoria ambiental
A auditoria para atender a mais essa necessidade
de informação sobre as empresas, segundo FERREIRA (1996;. p.76)
começou a desenvolver estudos, principalmente a partir do fato ocorrido
na Índia, com a empresa Union Carbide, cuja trajédia resultou
em centenas de mortes, com o vazamento de gases.
Outro fato aconteceu no Alaska/USA, com o vazamento
de óleo no mar provocado pela empresa Exxon. A mesma autora diz ainda
que ambas as empresas não faziam em suas demonstrações
contábeis, tanto no Balanço Patrimonial, nem sequer em Notas Explicativas,
qualquer menção aos prováveis riscos que elas estavam incorrendo
com a poluição do meio ambiente e a consequente necessidade de
indenizar pessoas ou governos, ou ainda, com gastos de recuperação
ambiental pelos danos causados por atividades de sua responsabilidade.
Com tudo isto acontecendo, as empresas de auditoria
começaram a preocupar-se em verificar se as demonstrações
contábeis estavam de acordo com os princípios de contabilidade
e com a legislação vigente, só que até aquele momento,
não abordavam, em suas análises, as contingências relativas
ao meio ambiente.
Hoje, a auditoria ambiental conforme JUNIOR (1999;
p. 10) vem desenvolvendo suas práticas e critérios específicos
e apropriados, os quais estão surgindo através dos trabalhos realizados
pelo Comitê de Práticas de Auditoria Internacional (International
Auditing Practices Commttee - IAPC), juntamente com outros órgãos
de contabilidade e auditoria.
A auditoria ambiental constitui ferramenta essencial
para avaliar a eficácia de todas as ações de controle,
aferindo a qualidade final do processo de controle ambiental integrado ao processo
industrial, não se limitando à verificação dos itens
relacionados ao meio ambiente nas demonstrações contábeis.
Isto é corroborado por MARTINS & DE
LUCA (1994;.p. 28) ao dizer que trata-se de procedimentos de investigação,
mediante os quais os projetos ambientais da empresa são avaliados diante
de padrões estabelecidos por leis ou por metas previamente adotadas para
melhoria de seu desempenho. Argumentam ainda que as auditorias ambientais são
executadas para atender a dois diferentes propósitos:
- permitir que uma empresa avalie sistematicamente
seu desempenho ambiental, a fim de conseguir as melhorias necessárias;
e
- verificar o desempenho ambiental de empresa
no curso de uma aquisição ou fusão, permitindo que o vendedor
ou comprador avalie suas responsabilidades potenciais.
4 - A CONTABILIDADE COMO SISTEMA
DE INFORMAÇÃO QUANTO A POSTURA AMBIENTAL
A contabilidade, como ciência que estuda
a situação patrimonial e o desempenho econômico-financeiro
das entidades, possui instrumentos necessários para colaborar na identificação
do nível de responsabilidade social dos agentes econômicos.
A contabilidade objetivando evidenciar a situação
econômico-financeira das empresas e o desempenho periódico destas,
constitui um adequado sistema de informações quanto à postura
ambiental das entidades.
Portanto propostas e recomendações
existem no sentido de que as companhias tornem públicos os efeitos de
sua interação com o meio ambiente.
Os efeitos da interação da empresa
com o meio ambiente de acordo com RIBEIRO & LISBOA (1999; p.75) podem ser
identificados mediante:
- os estoques de insumos antipoluentes para inserção
no processo operacional;
- os investimentos realizados em tecnologias
antipoluentes (máquinas, equipamentos, instalações, etc;
- o montante de obrigações assumidas
pela empresa para recuperação de áreas degradadas ou águas
contaminadas, e para pagamento de penalidades ou multas decorrentes de infrações
à legislação ambiental;
- as reservas para contingências constituídas
com base na forte probabilidade de ocorrência de perdas patrimoniais provocadas
por eventos de natureza ambiental;
- o montante de custos e despesas incorridos
com vistas à contenção dos níveis de poluição
e/ou por penalidades recebidas por procedimentos inadequados."
Porém, o Balanço Patrimonial refletindo
a situação econômico-financeira das empresas ou seja bens,
direitos e obrigações, poderia discriminar como Ativo, as aplicações
de recursos tendo como objetivo o que estiver relacionado à proteção,
recuperação e restauração ambiental, como os investimentos
em estoques de insumos preventivos aos efeitos poluentes e em bens de longa
duração, que seriam utilizados no processo de contenção/eliminação
da poluição.
Pode ser representado no Ativo as perdas por
meio de provisão para desvalorização, totais ou parciais.
Essas perdas são as decorrentes da exposição dos ativos
quanto a poluição, traduzindo-se em redução do potencial
em uso.
De acordo com RIBEIRO & LISBOA (1999; p.76)
"essas informações traduziram o empenho prático da
organização em melhorar a qualidade ambiental do planeta e, por
conseguinte em demonstrar sua responsabilidade social, além de servir
de parâmetro para a melhoria de suas congêneres".
O Passivo que representa as obrigações
para com terceiros, devem ser reconhecidos a partir do momento em que são
verificados, mesmo que ainda não haja uma cobrança formal ou legal.
Esta identificação e divulgação
do Passivo Ambiental, são de grande relevância para avaliação
das condições de continuidade destas, além de serem úteis
na evidenciação da responsabilidade social.
Dentre outras forma de identificação
do Passivo Ambiental temos as EIAs (estudo de impactos ambiental) e as RIMAS
(relatórios de impacto ao meio ambiente), sendo que EIAs é elaborado
na época de constituição da empresa e o RIMA elaborado
periodicamente, para acompanhamento, por esses órgãos, dos impactos
dos procedimentos operacionais das empresas.
O Passivo Ambiental tornou-se um quesito elementar,
nas negociações de empresa ou seja na compra e venda, pois poderá
ser atribuído aos novos proprietários a responsabilidade pelos
efeitos nocivos ao meio ambiente provocados pelo processo operacional da companhia
ou pela forma como os resíduos poluentes foram tratados. Isso é
corroborado por RIBEIRO & LISBOA (1999;.p. 77), ao dizer que "pode
gerar significativos impactos no fluxo financeiro e econômico da organização".
A identificação do Passivo Ambiental
também tem grande relevância nos processos de privatização
e de compra, nessas negociações de valores das transações
e nos processos de incorporação de empresas com características
altamente poluentes, em que este item foi ignorado, houve grandes prejuízos
para a incorporação.
O desempenho das empresas apurada pela demonstração
de resultado pode mostrar com clareza o montante de recursos consumidos naquele
período específico para a proteção, controle, preservacão
e restauração ambiental, identificando o montante de gastos com
penalidade e multas.
RIBEIRO & LISBOA ( 1999; p. 77) argumentam
que "a evidenciação dos fatores que refletem a interação
da empresa com o meio ambiente é fundamental. Qualquer que seja o usuário
dessa informação, poderá estar interessado na identificação
dos riscos de eventual descontinuidade e das perspectivas de continuidade, tendo
em meta as ações e pressões governamentais, da comunidade
financeira, de crédito, e da sociedade em geral."
Outro enfoque importante que essas informações
poderão trazer são as instalações e manutenção
de empresas, pois por intermédio dessas informações pode-se
analisar o custo-benefício dessas organizações.
Portanto a Contabilidade poderá dar essas
informações pois é responsável pela identificação
e apuração dos resultados econômicos-financeiros. Essas
informações contábeis de acordo com RIBEIRO & LISBOA
(1999; p.78) "conjugadas com dados físicos sobre os poluentes produzidos
comparativamente à quantidade e tipos produzidos no período imediatamente
anterior, bem como sobre os níveis permitidos pela legislação
ambiental, podem ser de grande valia no que tange à avaliação
da responsabilidade social de uma empresa."
Verifica-se portanto que por meio da identificação,
mensuração e divulgação das referidas informações,
a Contabilidade pode contribuir muito com a sociedade e governo buscando soluções
para os problemas sociais, pois a Contabilidade como meio de fornecer informações,
deve buscar responder a este novo desafio, satisfazendo os usuários interessados
na atuação das empresas sobre o meio ambiente, devendo ainda contribuir
para a tomada de decisão.
5
- CONSIDERAÇÕES FINAIS
A sociedade cada vez mais exige fornecimento
de informação. Nos meios de comunicação estão
presentes a cada dia que passa, as questões ecológicas ambientais
e sociais. Os contadores e a contabilidade não podem ficar de fora desta
realidade.
Para elaboração de um Balanço
Ambiental são encontradas várias dificuldades, sendo apontada
a principal que é a mensuração e a correta identificação
dos ativos e passivos envolvidos, bem como o padrão de acumulação
que possa facilitar a operacionalização do processo contábil.
TINOCO (1994;. p. 31) aborda que muitas barreiras
e dificuldades terão de ser vencidas, para que se possa difundir uma
cultura empresarial convergente para a adequada divulgação dos
danos ambientais efetivados ou potenciais, decorrentes das atividades econômicas.
Portanto, a Contabilidade tem que está
atenta ao avanço das questões que se apresentam e passará
a incorporar as questões ecológicas e ambientais nos seus registros,
nas contabilizações e nas divulgações aos usuários
da informação contábil.
RIBEIRO & LISBOA (1999; p. 81) dizem que,
o instrumento já existe: a Contabilidade. Por meio da identificação,
mensuração e divulgação das referida informações,
a Contabilidade pode contribuir muito.
6
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